論環(huán)境的變化對審計(jì)的影響及其對策

[摘要］本文首先說明了審計(jì)環(huán)境的變化與知識及其特點(diǎn)，在此基礎(chǔ)上，筆者論述了這種環(huán)境的變化對審計(jì)的，包括對審計(jì)基本概念、審計(jì)準(zhǔn)則及審計(jì)等的影響，進(jìn)而分析論述了審計(jì)所應(yīng)采取的對策。

　　傳統(tǒng)的審計(jì)是與傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境及在此背景下對信息的需要相適應(yīng)的。現(xiàn)在，人類已經(jīng)步進(jìn)了知識經(jīng)濟(jì)，技術(shù)也得到空前的。因此，審計(jì)是在知識經(jīng)濟(jì)、高的背景下，適應(yīng)現(xiàn)代信息需要而不斷向前發(fā)展的。所謂知識經(jīng)濟(jì)，根據(jù)1996年經(jīng)合組織《以知識為基礎(chǔ)的經(jīng)濟(jì)》一書的解釋，是指直接根據(jù)知識和信息的生產(chǎn)、分配和使用的經(jīng)濟(jì)。在知識經(jīng)濟(jì)背景下，知識成為經(jīng)濟(jì)發(fā)展和企業(yè)發(fā)展的首要資本，而傳統(tǒng)的貨幣資本與勞動力這兩種生產(chǎn)要素不再是第一要素。這樣，知識經(jīng)濟(jì)就導(dǎo)致了企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的深刻變化，在企業(yè)的全部資產(chǎn)中，無形資產(chǎn)所占比重越來越大，如專利權(quán)、商譽(yù)、機(jī)軟件及人力資源的投進(jìn)和運(yùn)用等；同時(shí)，知識的不斷更新、迅速擴(kuò)散和運(yùn)用，也使得企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)都大大增加了。

　　與知識經(jīng)濟(jì)相對應(yīng)的是技術(shù)的空前發(fā)展。這些技術(shù)包括如INTERNET的發(fā)明和廣泛的運(yùn)用。根占有關(guān)統(tǒng)計(jì)資料顯示，1998年初，INTERNET的用戶已突破1億，1999年12月31日，上網(wǎng)人數(shù)已達(dá)890萬。不僅如此，使用INTERNET這個(gè)工具來交流公司的信息正在變得越來越普遍。隨著INTERNET的不斷深進(jìn)的運(yùn)用，經(jīng)濟(jì)來到人們的眼前�，F(xiàn)在，以網(wǎng)絡(luò)為基礎(chǔ)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境對企業(yè)的影響越來越深刻。

　　這種經(jīng)濟(jì)、技術(shù)等審計(jì)環(huán)境的變化，必然對審計(jì)產(chǎn)生多方面的影響。那么，其影響究竟有哪些呢？面對這些影響，審計(jì)工作又該采取什么對策呢？下面，筆者就對這兩個(gè)談點(diǎn)自己的看法。

　　一、環(huán)境的變化對審計(jì)的影響

　　環(huán)境的變化對審計(jì)的影響應(yīng)該說是多方面的，概括起來，其影響主要有：

　�。ㄒ唬�對審計(jì)基本概念的影響

　　傳統(tǒng)的審計(jì)是對財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行的審計(jì)。但在現(xiàn)代知識經(jīng)濟(jì)和高科技環(huán)境下，審計(jì)的對象不再僅僅是財(cái)務(wù)報(bào)表了，現(xiàn)代審計(jì)要對整個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)表審計(jì)意見。由于財(cái)務(wù)報(bào)告除了財(cái)務(wù)報(bào)表外，還包括很多不包括在財(cái)務(wù)報(bào)表中的信息，因而財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)勢必導(dǎo)致審計(jì)的擴(kuò)展，如前瞻性信息審計(jì)、不確定性信息審計(jì)、非財(cái)務(wù)信息審計(jì)等，這些審計(jì)是傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的基本概念所不能適應(yīng)的。因此。對相關(guān)的審計(jì)基本概念和審計(jì)假設(shè)等基本需要重新。

　　（二）對審計(jì)獨(dú)立性的影響

　　審計(jì)之所以能夠在經(jīng)濟(jì)生活中起著非常重要的作用，其原因就在于審計(jì)的超然獨(dú)立性，它貫串于審計(jì)的始終。但是，由于審計(jì)內(nèi)容增加了，尤其是根據(jù)美國注冊會計(jì)師協(xié)會的調(diào)查，信息使用者需要審計(jì)的評價(jià)。同時(shí)，對猜測的財(cái)務(wù)報(bào)告還要進(jìn)行審計(jì)，發(fā)表審計(jì)意見。這樣，審計(jì)職員就不得不更多地依靠于企業(yè)治理當(dāng)局，由于只有企業(yè)治理當(dāng)局對企業(yè)的未來計(jì)劃及發(fā)展遠(yuǎn)景具有權(quán)威的發(fā)言權(quán)。這就導(dǎo)致了對注冊會計(jì)師獨(dú)立性題目的重新思考。，固然我國企業(yè)提供猜測財(cái)務(wù)報(bào)告的還不是很普遍，但是，對財(cái)務(wù)報(bào)表組成部分的報(bào)表附注的審計(jì)，同樣需要審計(jì)職員對企業(yè)治理當(dāng)局的依靠，即同樣會帶來審計(jì)獨(dú)立性重新思考的題目。

　�。ㄈ�）對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)熟悉的影響

　　審計(jì)環(huán)境的發(fā)展，無疑使得審計(jì)內(nèi)容擴(kuò)大了，審計(jì)對象越來越復(fù)雜，審計(jì)目標(biāo)也走向多元化，所有這些必將增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范是國際審計(jì)的共同趨勢。這些風(fēng)險(xiǎn)主要有：

　　1.來自于可選擇信息的增加，實(shí)時(shí)報(bào)告和數(shù)據(jù)安全的風(fēng)險(xiǎn)；

　　2.由于現(xiàn)在和將來不僅越來越多地通過網(wǎng)絡(luò)來傳遞財(cái)務(wù)報(bào)告信息，而且還可能利用網(wǎng)絡(luò)天生財(cái)務(wù)報(bào)告信息。因此，來自于系統(tǒng)網(wǎng)絡(luò)及其安全性風(fēng)險(xiǎn)將會增加；

　　3.財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容的增加所帶來的風(fēng)險(xiǎn)，如由于無形資產(chǎn)在價(jià)值的計(jì)價(jià)上本身就具有不確定性，從而對審計(jì)造成了新的風(fēng)險(xiǎn)；

　　4.來自于社會責(zé)任報(bào)告的風(fēng)險(xiǎn)。為了促進(jìn)企業(yè)認(rèn)真履行其社會責(zé)任，僅僅靠企業(yè)對外提供社會責(zé)任報(bào)告還不夠，假如沒有審計(jì)的監(jiān)視，其可靠性值得懷疑。但企業(yè)的社會責(zé)任并沒有同一的標(biāo)準(zhǔn)可用來衡量，所以，這就給審計(jì)的取證、對比、判定和表達(dá)意見帶來困難和風(fēng)險(xiǎn)。

　�。ㄋ模�對注冊會計(jì)師責(zé)任熟悉的影響

　　一般注冊會計(jì)師職業(yè)界以為，只要遵循了審計(jì)準(zhǔn)則，做到了職業(yè)的應(yīng)有的嚴(yán)謹(jǐn)就行了，但法學(xué)界則注重結(jié)果而非過程。法學(xué)界往往夸大的是財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)和公允，從而對注冊會計(jì)師更夸大其鑒證作用，如這種情況在對財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)下就大量存在。現(xiàn)在由于審計(jì)內(nèi)容的擴(kuò)展，勢必會增加注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任。在我國，隨著我國法制的健全和信息使用者意識的不斷加強(qiáng)，審計(jì)責(zé)任感將會越來越強(qiáng)。

　�。ㄎ澹�對審計(jì)目標(biāo)的影響

　　一般以為注冊會計(jì)師審計(jì)的最主要的目標(biāo)是對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表是否公允地表達(dá)其財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果以及財(cái)務(wù)狀況變動情況表達(dá)自己的意見，以便使謹(jǐn)慎的信息使用者不至于因使用了經(jīng)注冊會計(jì)師審計(jì)后的財(cái)務(wù)報(bào)表而引起誤解。但是，審計(jì)環(huán)境的發(fā)展使得財(cái)務(wù)報(bào)告成為審計(jì)的對象。又由于財(cái)務(wù)報(bào)告的發(fā)展增加了財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容，這些內(nèi)容既包括貨幣性的信息，也包括非貨幣性的信息，既有定量信息，也有非定量信息，而且還包括有關(guān)企業(yè)未來的現(xiàn)金流量的金額、時(shí)間及其不確定性等信息。這些內(nèi)容很多是過往的財(cái)務(wù)報(bào)表所不曾包括的。這樣，建立在對財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)基礎(chǔ)上的審計(jì)目標(biāo)，就不再適應(yīng)發(fā)展后的社會對審計(jì)的需要了。因此，在此情況下，注冊會計(jì)師就需重新確定其審計(jì)目標(biāo)，提供更有效的服務(wù)。

　�。�六）財(cái)審計(jì)對象的影響

　　這方面的影響主要體現(xiàn)于：

　　1.被審計(jì)單位的變化。網(wǎng)上實(shí)體將不得不成為審計(jì)的對象，這樣就使得審計(jì)的對象由在產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟(jì)下審計(jì)對象的清楚可辨性變?yōu)橹�識經(jīng)濟(jì)下審計(jì)對象的模糊性。

　　2.被審計(jì)內(nèi)容大大擴(kuò)展。正如上文所述，現(xiàn)代審計(jì)已經(jīng)從財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)擴(kuò)展到了對財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)，從而增加了很多新的審計(jì)內(nèi)容。

　　3.信息載體的變化。過往信息載體以紙張為主，審計(jì)往往是以載有財(cái)務(wù)信息的賬薄、憑證、報(bào)表等進(jìn)行審計(jì)；而現(xiàn)在信息的載體則由過往的紙張變?yōu)橐宰藤|(zhì)媒介為主，從而增加了信息載體的不可捉摸性。

　�。ㄆ撸�審計(jì)國際化的影響

　　由于企業(yè)跨國經(jīng)營和國際合并會計(jì)報(bào)表及跨國公司財(cái)務(wù)報(bào)告的發(fā)展，審計(jì)也必然面向全球并開展跨國審計(jì)。但是，在國際審計(jì)方面還存在很多題目有待解決。這些題目主要有：

　　1.審計(jì)概念的差異。由于發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家之間，甚或發(fā)達(dá)國家之間，對審計(jì)的基本概念尚存在著差異，這也導(dǎo)致了各國審計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)要求的不一樣，這樣在國際審計(jì)實(shí)務(wù)中就會導(dǎo)致行動上及其結(jié)果的差異。

　　2.審計(jì)報(bào)告的多樣性題目。由于國際審計(jì)中經(jīng)常會存在著如審計(jì)報(bào)告的格式和語言的多樣性的題目，而這種多樣性最輕易引起誤解。

　　3.審計(jì)的化題目。審計(jì)越來越受政治的影響，最為明顯的證據(jù)是，在國際審計(jì)準(zhǔn)則的制定過程中英美等國的影響氣力很強(qiáng)，可以說這些國家實(shí)質(zhì)上在左右著國際審計(jì)準(zhǔn)則的制定。

　　與此相適應(yīng)，審計(jì)組織也不再局限于本國范圍，審計(jì)組織也將走向國際化，尤其是發(fā)展中國家的審計(jì)組織更是如此，當(dāng)然，我國也不例外。

　�。ò耍�對審計(jì)職員的素質(zhì)提出了更高的要求

　　審計(jì)環(huán)境的變化對審計(jì)職員素質(zhì)要求的主要有：

　　1.審計(jì)職員必須熟練地把握現(xiàn)代機(jī)及技術(shù)，這將成為每個(gè)審計(jì)職員必備條件；

　　2.審計(jì)職員應(yīng)更加熟悉的經(jīng)營業(yè)務(wù)和治理活動，這是對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告全面評價(jià)的需要；

　　3.為了能夠做到正確，審計(jì)職員還必須具備相當(dāng)?shù)臏贤�能力�?BR>
　　4.審計(jì)職員應(yīng)具備足夠的職業(yè)判定能力。在現(xiàn)代審計(jì)環(huán)境下，審計(jì)職業(yè)判定將越來越重要，可以說，審計(jì)師所要做的專業(yè)判定無處不在。

　　二、審計(jì)工作對策

　　面對環(huán)境的變化對審計(jì)的諸多影響，審計(jì)工作必須采取相應(yīng)的措施，適應(yīng)變化后環(huán)境對審計(jì)的需要，改進(jìn)審計(jì)工作。在新的環(huán)境下，審計(jì)工作應(yīng)采取的對策也有很多方面，其主要至少應(yīng)包括如下幾個(gè)方面：

　�。ㄒ唬�為了更好地指導(dǎo)審計(jì)業(yè)務(wù)，需要制定新的審計(jì)準(zhǔn)則

　　這一方面是審計(jì)內(nèi)容的擴(kuò)展所必須的，另一方面這種需要也是信息天生和傳遞手段變化的必然。例如，從情況來看。美國、英國和日本等國家均制定了有關(guān)計(jì)算機(jī)審計(jì)的準(zhǔn)則，國際審計(jì)準(zhǔn)則中也對計(jì)算機(jī)審計(jì)的范圍、目標(biāo)、程序、技術(shù)和等進(jìn)行了規(guī)范。在我國的《注冊會計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》中也對有關(guān)這些方面的內(nèi)容作出了規(guī)定。但相對日益的電算化會計(jì)信息系統(tǒng)以及出現(xiàn)的很多新的，現(xiàn)有規(guī)定尚不能滿足審計(jì)工作的需要。為了更好地指導(dǎo)現(xiàn)代審計(jì)工作，還需要制定和完善很多新的審計(jì)準(zhǔn)則。

　�。ǘ�）研究和運(yùn)用新審計(jì)方法或?qū)徲?jì)手段，實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)，進(jìn)步審計(jì)工作效率

　　這方面的內(nèi)容主要包括：

　　1.利用計(jì)算機(jī)進(jìn)行審計(jì)成為一個(gè)必然的趨勢，尤其是對聯(lián)機(jī)系統(tǒng)或數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)的審計(jì)。因此，現(xiàn)代審計(jì)職員不借助于計(jì)算機(jī)及其網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行審計(jì)，僅來用常規(guī)的審計(jì)方法，就很難達(dá)到審計(jì)的目標(biāo)。

　　2.審計(jì)方法應(yīng)更加注重猜測分析方法的運(yùn)用，更加留意對企業(yè)治理當(dāng)局財(cái)務(wù)猜測基礎(chǔ)進(jìn)行分析和驗(yàn)證。由于，未來的會計(jì)信息中，財(cái)務(wù)猜測數(shù)據(jù)及有關(guān)企業(yè)未來的信息必將大大增加。而這部分信息用傳統(tǒng)的審計(jì)方法和技術(shù)進(jìn)行審計(jì)是很難成功的。因此，至少說應(yīng)該運(yùn)用新的方法來開展這部分審計(jì)工作，這些新的方法中，最適當(dāng)?shù)姆椒ň褪欠治黾夹g(shù)的運(yùn)用。

　�。ㄈ�）不斷擴(kuò)展、增加新的審計(jì)內(nèi)容

　　在新的和技術(shù)環(huán)境下，審計(jì)應(yīng)增加的內(nèi)容可以概括為：

　　1.審計(jì)除了對現(xiàn)行企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表所提供的信息進(jìn)行審計(jì)外，審計(jì)還要對如分部信息、非財(cái)務(wù)信息、前瞻性信息、知識產(chǎn)權(quán)、創(chuàng)新工具等方面的內(nèi)容進(jìn)行審計(jì)。

　　2.更加注重對內(nèi)部控制制度的研究。為了使得注冊會計(jì)師能夠真正地發(fā)揮其應(yīng)有的作用，注冊會計(jì)師就不得不想方想法將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到最小的程度。另外，會計(jì)信息內(nèi)容的大量增加和通過網(wǎng)絡(luò)傳輸會計(jì)信息，從而不僅使得財(cái)務(wù)報(bào)告所提供信息的可靠性受到懷疑，而且信息是否安全也同樣值得人們往關(guān)注，所有這些又都使得審計(jì)比過往更加困難。因此，內(nèi)部控制制度對保證會計(jì)信息的質(zhì)量具有非常重要的意義。這一點(diǎn)同樣也被我國新修訂的《會計(jì)法》所重視。

　　3.對不確定信息的審計(jì)。由于現(xiàn)代財(cái)務(wù)報(bào)告中包括了如或有事項(xiàng)、衍生金融工具的確認(rèn)、計(jì)量和信息表露和無形資產(chǎn)等有關(guān)內(nèi)容，因此，審計(jì)就不能不對這些內(nèi)容進(jìn)行審計(jì)。

　　4.在審計(jì)報(bào)告中應(yīng)增加分析性評價(jià)的意見，尤其是有助于評價(jià)企業(yè)收益質(zhì)量的信息。根據(jù)美國注冊會計(jì)師協(xié)會的調(diào)查，盡大多數(shù)會計(jì)信息使用者以為，注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中把握了豐富的資料和有關(guān)企業(yè)的情況，因此，他們要求注冊會計(jì)師在其審計(jì)報(bào)告中增加有關(guān)分析意見。這些信息一般包括：

　　（1）審計(jì)范圍和發(fā)現(xiàn)的題目；（2）在備選的會計(jì)原則中，企業(yè)所選擇的會計(jì)原則，特別是一個(gè)行業(yè)的其他企業(yè)采用的會計(jì)原則；（3）企業(yè)治理當(dāng)局在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)所作出的重大假設(shè)及估計(jì)的公道性；（4）與現(xiàn)有資產(chǎn)進(jìn)行變現(xiàn)的有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。

　　5.開展安全審計(jì)。安全審計(jì)是指審計(jì)職員對計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)環(huán)境及其有關(guān)活動所進(jìn)行的系統(tǒng)審計(jì)，并進(jìn)行評價(jià)的活動。計(jì)算機(jī)及網(wǎng)絡(luò)技術(shù)使得會計(jì)信息可以通過網(wǎng)絡(luò)迅速地在世界各地傳輸，甚至直接傳輸原始會計(jì)資料，從而使得企業(yè)的信息能夠最大范圍地被信息使用者共同享用。但這種共同享用的基礎(chǔ)是安全。由于計(jì)算機(jī)技術(shù)及人文方面的影響，網(wǎng)絡(luò)信息的風(fēng)險(xiǎn)將會增加，如利用網(wǎng)絡(luò)及安全治理的漏洞獲取用戶口令或賬號，冒充正當(dāng)用戶作案；或通過網(wǎng)絡(luò)遠(yuǎn)間隔盜取企業(yè)的貿(mào)易秘密等。因此，現(xiàn)代審計(jì)必須積極開展安全審計(jì)，并將其作為審計(jì)的中心內(nèi)容之一。

　　6.開展猜測信息審計(jì)。由于現(xiàn)代財(cái)務(wù)報(bào)告中將大量增加有關(guān)企業(yè)未來的信息，其中包括大量的財(cái)務(wù)猜測信息，而對這些猜測信息必須要有相應(yīng)的質(zhì)量保證機(jī)制。在這方面，完全可以充分發(fā)揮注冊會計(jì)師的作用。

　　7.開展對報(bào)表附注的審計(jì)�，F(xiàn)在及未來，財(cái)務(wù)報(bào)表附往內(nèi)容將會大大增加，因此，對這部分內(nèi)容的審計(jì)也是不可避免的。然而，目前審計(jì)工作中針對有關(guān)會計(jì)報(bào)表附注的編制與審計(jì)的規(guī)范是相當(dāng)欠缺的，也正由于對會計(jì)報(bào)表附往沒有相應(yīng)的會計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則的制約，所以實(shí)務(wù)上對會計(jì)報(bào)表附往部分的審計(jì)，不僅沒有得到應(yīng)有的重視，更存在很多不公道的做法。為此，應(yīng)制定會計(jì)報(bào)表附注的會計(jì)和審計(jì)準(zhǔn)則，完善法規(guī)制度，加強(qiáng)對會計(jì)報(bào)表附注的審計(jì)，只有這樣才能使得審計(jì)的責(zé)任得以更好地完成。

　　8、從重視有形資產(chǎn)審計(jì)到重視無形資產(chǎn)的審計(jì)。由于在知識經(jīng)濟(jì)中，以知識、信息及人力資源為主的無形資產(chǎn)的信息在財(cái)務(wù)報(bào)告所表露的信息中的比重必將大大進(jìn)步，這也就導(dǎo)致了審計(jì)的重點(diǎn)由重視存貨等有形資產(chǎn)的審計(jì)向重視知識、人力資源等無形資產(chǎn)審計(jì)的轉(zhuǎn)變。

　　（四）擴(kuò)大審計(jì)組織的規(guī)范，進(jìn)步其抗風(fēng)險(xiǎn)的能力

　　為了增加其自身的風(fēng)險(xiǎn)防范能力，審計(jì)組織應(yīng)適應(yīng)審計(jì)國際化的要求，適當(dāng)擴(kuò)大其規(guī)模。擴(kuò)大審計(jì)組織規(guī)模的最主要的也是非常有效的途徑就是審計(jì)組織的合并，如美國會計(jì)師事務(wù)所的合并�？梢哉f，會計(jì)師事務(wù)所合并將是中國會計(jì)師事務(wù)所未來一段時(shí)間內(nèi)發(fā)展的重要內(nèi)容。當(dāng)然，與國外大的會計(jì)師事務(wù)所合作，也是一條具有發(fā)展前途的道路。

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